|
НДС: СУБПОДРЯДНЫЕ РАБОТЫ ДЛЯ ГЕНПОДРЯДЧИКА-НЕРЕЗИДЕНТА
Предприятие — плательщик НДС выполняет субподрядные работы на объекте, который строится в Украине. Заказчиком строительства выступает украинская компания, генподрядчиком — нерезидент. Работа субподрядчика заключается в монтаже металлоконструкций и оборудования, завезенного иностранной компанией — генподрядчиком в рамках выполнения основного договора с заказчиком. Расчеты за выполненные субподрядные работы осуществляются компанией-генподрядчиком в иностранной валюте.
Как квалифицируется деятельность субподрядчика для применения Закона об НДС? Можно ли такие работы для генподрядчика-нерезидента считать экспортными и не начислять на их стоимость НДС? Не противоречит ли начисление НДС соглашению об избежании двойного налогообложения, подписанному Украиной с государством регистрации компании-генподрядчика?
Данная операция для украинского предприятия — субподрядчика является экспортной. Это следует из терминологии Закона Украины от 16.04.91 г. № 959-XII «О внешнеэкономической деятельности», согласно ст.1 которого под экспортом (экспортом товаров) понимается «продажа товаров украинскими субъектами внешнеэкономической деятельности иностранным субъектам хозяйственной деятельности (в том числе с оплатой в неденежной форме) с вывозом или без вывоза этих товаров через таможенную границу Украины, включая реэкспорт товаров». И пусть не смущает слово «товары». Дело в том, что в этой же статье указано, что «товарами» считается «любая продукция, услуги, работы, права интеллектуальной собственности и другие неимущественные права, предназначенные для продажи (оплатной передачи)». Таким образом, выполнение субподрядных монтажных работ для генподрядчика-нерезидента1 вполне законно можно признать осуществлением экспортной операции.
Однако не стоит надеяться на особый порядок обложения НДС, в том числе и на применение нулевой ставки этого налога. В Законе об НДС уже более трех лет нет нормы, которая позволяла бы украинским исполнителям применять нулевую ставку при предоставлении услуг для заказчиков-нерезидентов2. В настоящее время в большинстве случаев определяющим фактором для начисления НДС является не статус заказчика, а место поставки услуг (выполнения работ). Обложение НДС операции по поставке услуг (выполнению работ) зависит от того, где это место находится (на таможенной территории Украины или за ее пределами).
Согласно пп.3.1.1 ст.3 Закона об НДС объектом налогообложения являются операции плательщиков налога по «поставке товаров и услуг, место предоставления которых находится на таможенной территории Украины». Таких понятий, как «экспорт услуг», «предоставление услуг, предназначенных для использования за пределами таможенной территории Украины» или «выполнение работ для нерезидента» и т.п., Закон об НДС не содержит. Соответственно, особый порядок их налогообложения не установлен. А это значит, что необходимо применять общий подход: если в отношении операции по поставке, являющейся объектом обложения НДС, не предусмотрена льгота, то должны начисляться налоговые обязательства по ставке 20% или 0%. А если объект налогообложения не возникает, то нет необходимости начислять налоговое обязательство.
Определение места поставки услуг дано в пп.«а» п.6.5 ст.6 Закона об НДС. Им считается «за исключениями, определенными в подпунктах «в», «д» — «е» этого подпункта, — место, где лицо, предоставляющее услугу, зарегистрировано в качестве плательщика этого налога…».
Предприятие, выполняющее субподрядные работы по монтажу, зарегистрировано в качестве плательщика НДС в Украине. И если в Законе об НДС нет нормы, которая бы позволяла не облагать НДС данные работы, то именно на него, как на исполнителя (поставщика), возлагается обязанность по начислению налоговых обязательств. Проанализируем исключения из общего правила по определению места поставки услуг — подпункты «в», «д» — «е» п.6.5 ст.6 Закона об НДС.
В подпункте «е» речь идет о месте предоставления услуг персонала по обслуживанию морских, воздушных и космических объектов. А в подпункте «д» перечислены довольно специфические услуги, и ни одна из них к данной ситуации неприменима. Предприятие строит (выполняет субподрядные работы по монтажу) объект недвижимости, а не оказывает, например, информационные услуги нерезиденту.
Остается последнее исключение — подпункт «в», в котором установлено, что «при предоставлении услуг... другими лицами, ответственными за подготовку, координацию, надзор и осуществление работ по строительству и отделке (оснащению) недвижимости (включая услуги архитекторов и дизайнеров), других подобных услуг, связанных с продажей или строительством недвижимости, — место, где такая недвижимость расположена или будет расположена». Как видим, данная норма Закона об НДС прямо указывает на то, что при строительстве объекта недвижимости местом поставки услуг (в рассматриваемом случае субподрядных работ по монтажу металлоконструкций и оборудования) будет место, где объект строится. То есть даже исключение из общего правила обязывает украинского субподрядчика признать тот факт, что выполнение работ для генподрядчика-нерезидента будет обыкновенной облагаемой НДС операцией без каких-либо особенностей, поскольку объект строительства находится в Украине, а это — главное.
Таким образом, украинскому предприятию, выполняющему субподрядные работы на объекте, который строится в Украине, необходимо начислять налоговые обязательства по НДС по ставке 20 процентов на стоимость своих работ. Статус генподрядчика и тот факт, что оплата осуществляется в иностранной валюте со счета нерезидента, в данном случае никакого значения не имеет.
На порядок начисления «внутреннего» НДС не влияет и наличие международного соглашения об избежании двойного налогообложения. Обычно такие международные договоренности на уровне двух стран не предусматривают освобождения от уплаты НДС при осуществлении обыкновенной сделки между нерезидентом и резидентом. И лишь иногда международные соглашения могут влиять на порядок начисления НДС, например, если строительство объекта недвижимости происходит в рамках межгосударственного сотрудничества. Но тогда для применения льготного порядка обложения НДС должны соблюдаться специальные процедуры, выполнение которых контролируют налоговые и иные исполнительные органы3.
Сергей ДРОБОТТЯ, редактор
1В данном случае генподрядчик-нерезидент считается заказчиком (покупателем) работ по монтажу металлоконструкций (прим. авт.).
2Речь идет о пп.6.2.2 ст.6 Закона об НДС, который не действует с 31.03.2005 г. (прим. авт.).
3В качестве примера можно привести совместный приказ Минэкономики и ГНАУ от 06.02.2006 г. № 46/55, которым было утверждено Положение о порядке освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость операций плательщиков налога по поставке товаров, осуществляемых на таможенной территории Украины за средства Правительства Японии в соответствии с Соглашением между Правительством Украины и Правительством Японии о техническом сотрудничестве и грантовой помощи от 10.06.2004 г. (прим. авт.).
|